Odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów

- z upoważnienia ministra -

na interpelację nr 5849

w sprawie rozliczenia podatku VAT w ramach konsorcjum

   W związku z przesłaną przy piśmie znak: SPS-0202-5849/03 z dnia 10 grudnia 2003 r. interpelacją Pani Poseł Barbary Marianowskiej w sprawie rozliczenia podatku VAT w ramach konsorcjum uprzejmie wyjaśniam, co następuje:

   W przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) zawarto zasady regulujące sposób rozliczania udziału we wspólnym przedsięwzięciu. Zgodnie z brzmieniem art. 5 updop przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

   Wskazanie w ustawie podatkowej na sposób rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wypracowanych we wspólnym przedsięwzięciu nie oznacza jednak, że tak ustalony podział może być niezgodny z obowiązującą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą rynkowego ustalania dochodu.

   Zasada rynkowego ustalania dochodu została wyrażona w treści art. 11 updop - dla podmiotów powiązanych oraz w art. 14 updop - dla podmiotów niepowiązanych. I choć przepis art. 14 updop wskazuje jedynie na przychody, to zgodnie z orzecznictwem NSA, jego postanowienia mają również zastosowanie do kosztów (wyrok NSA z dnia 18.01.2001 r. nr I S.A./Łd 2238/98).

   Podmioty, które zawierają umowę o wspólnym przedsięwzięciu (tworzą konsorcjum), wstępują jednocześnie w związek gospodarczy. Istnienie zaś pomiędzy podmiotami związku gospodarczego stanowiło (do końca 2003 r.) przesłankę do uznania takich podmiotów za powiązane, wrozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 11 ust. 4 pkt 3 updop - w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2003 r.). Zgodnie jednak z obowiązującym od 1 stycznia 2004 r. stanem prawnym przesłanka związku gospodarczego nie stanowi już warunku do rozpoznania powiązań pomiędzy podmiotami. Jeśli jednak spółki konsorcjum będą pozostać w jakimkolwiek innym związku, wymienionym art. 11 ust. 4 i 5 updop, to będą uznane za podmioty powiązane.

   Należy jednak zauważyć, że sam fakt istnienia powiązań nie oznacza jeszcze, iż wskazany przepis art. 11 updop będzie miał zastosowanie. Zostało to bowiem uzależnione od wpływu takich powiązań na wysokość (zaniżanie lub brak) deklarowanego przez podmioty powiązane dochodu. Jeśli więc w efekcie wspólnego przedsięwzięcia zostaną ustalone warunki zgodne z rynkowymi, podmioty biorące udział w konsorcjum, zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, nie poniosą ujemnych skutków umowy konsorcjalnej. Zgodnie bowiem z postanowieniami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz. U. Nr 128, poz. 833 z późn. zm.), przy ewentualnym badaniu jakichkolwiek transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi, organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej zostały zobligowane do zbadania, czy dochód uzyskany w wyniku takiej transakcji został określony na podstawie wartości rynkowej przedmiotu transakcji, właściwie zaewidencjonowany i przypisany stronom transakcji. Przy takim ustalaniu wartości rynkowej organy te nie mogą uwzględniać okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji w dniu jej zawarcia, a które, jeśli byłyby znane, mogłyby powodować określenie przez strony wyższej lub niższej wartości przedmiotu takiej transakcji (§ 2 ust. 1 oraz § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia).

   Ponadto należy również zauważyć, że sposób rozliczania zysków na uczestników konsorcjum, jaki został przedstawiony w interpelacji, może odpowiadać podziałowi zysków w metodzie zysku transakcyjnego (§ 12 rozporządzenia w związku z art. 11 ust. 3 updop). Wyznaczenie wartości rynkowej transakcji za pomocą tej metody jest dopuszczalne po uzasadnieniu braku możliwości zastosowania innych metod przewidzianych art. 11 ust. 2 updop. Jak natomiast zostało wskazane w interpelacji, zastosowania przedstawionej metody podziału zysków wymuszają m.in. warunki rynkowe, w których prowadzą działalność gospodarczą przedsiębiorstwa budowlane.

   Bez względu zatem na fakt, czy spółki biorące udział w konsorcjum będą podmiotami powiązanymi, czy też nie, z punktu dokonywanych rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych, istotne jest określenie wartości przedmiotu transakcji według jej wartości rynkowej.

   Natomiast w przepisach ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) brak jest szczególnych regulacji dotyczących wzajemnych rozliczeń pomiędzy przedsiębiorcami, którzy zawarli umowę o wspólnym przedsięwzięciu i działają w ramach konsorcjum. W szczególności należy mieć na uwadze to, że przepisy ww. ustawy, definiując pojęcie podatnika (art. 5) nie przewidują uznania za jednego podatnika większej liczby przedsiębiorców pozostających w bliskich związkach, np. o charakterze ekonomicznym.

   Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT, w tym także lider konsorcjum. Powyższe oznacza, że przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ww. ustawy oraz aktów wykonawczych do tej ustawy, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

   Podsekretarz stanu

   Elżbieta Mucha

   Warszawa, dnia 23 lutego 2004 r.